Einführung
Die Prozesskostenrechnung (ABC) ist eine weit verbreitete Buchführungspraxis, bei der die Kosten für die Herstellung verschiedener Produkte und Dienstleistungen auf der Grundlage der Aktivitäten des Unternehmens ermittelt werden (Panda1999, S. 5).
Die Kosten werden spezifisch den Produkten und Dienstleistungen entsprechend dem Verbrauch jeder Kategorie zugeordnet, aber im Gegensatz zu anderen konventionellen Buchführungspraktiken werden mehr indirekte Kosten den direkten Kosten zugeordnet (Armstrong 2006, S. 363).
Der große Vorteil dieser Buchhaltungstechnik (ABC) besteht darin, dass ein Unternehmen genau weiß, welche Produkte und Dienstleistungen die meisten Kosten verursachen und welche überteuert und weniger rentabel sind, so dass die erforderlichen Abhilfemaßnahmen getroffen werden können.
Bei der Prozesskostenrechnung werden die gesamten Ressourcenkosten entsprechend den Aktivitäten auf die von einem bestimmten Unternehmen hergestellten Endprodukte und Dienstleistungen umgelegt (Armstrong 2006, S. 363).
In einem allgemeineren Sinne wird die Technik grundsätzlich dazu verwendet, die Rentabilität eines Unternehmens im Verhältnis zu den bei der Herstellung verschiedener Waren und Dienstleistungen anfallenden Kosten zu verstehen. In diesem Zusammenhang ist es wichtig festzustellen, dass die Prozesskostenrechnung von vielen Unternehmen übernommen wurde, weil sie bei Entscheidungsprozessen hilft, die die Preisgestaltung, das Outsourcing, die Identifizierung und das eigentliche Benchmarking der Produktionsstandards von Waren und Dienstleistungen betreffen (Panda1999, S. 5).
So vorteilhaft die Methode der Prozesskostenrechnung für viele Organisationen auch ist, so schwierig ist es für viele, sie einzuführen. Dieser Trend hat dazu geführt, dass eine Reihe von Organisationen in den Schwellenländern mit einer Reihe von Problemen bei der Einführung dieser Technik konfrontiert sind, obwohl es in der Literatur zahlreiche Belege für den unglaublichen Erfolg der Einführung in anderen Teilen der Welt gibt.
Erhebliche Herausforderungen wurden in den Bereichen Akzeptanz, Erweiterung (mit anderen Computersystemen in der Organisation) und Sicherstellung, dass das System für das Unternehmen und sein Umfeld von Wert ist (neben anderen Herausforderungen), festgestellt (Liu und Pan 2007).
In dieser Studie werden die Erfahrungen und Herausforderungen solcher Unternehmen bei der Einführung von ABC kritisch analysiert und es wird untersucht, wie viele von ihnen mit diesem Prozess erfolgreich waren, während andere offenkundig gescheitert sind. Dies geschieht anhand einer Analyse zweier Unternehmen (XU JI Electrical Company Limited und Global Electronics Inc), die in Schwellenländern tätig sind.
XU JI Electrical Company Limited
Obwohl die Prozesskostenrechnung in der westlichen Welt weit verbreitet ist, wird ihre Wirksamkeit von vielen Unternehmen in Entwicklungsländern immer noch mit Skepsis betrachtet. Dies ist auch in China der Fall (Liu und Pan, 2007). Hu (2001) erklärt, dass die Umsetzung der Prozesskostenrechnung in China immer noch auf der theoretischen Ebene angesiedelt ist.
Dies lässt sich am Beispiel der XU JI Electrical Company Limited mit Sitz in China verdeutlichen. Bei dem Unternehmen handelt es sich im Wesentlichen um ein Elektronikunternehmen, das elektronische Güter herstellt, die bei der Entwicklung öffentlicher Infrastrukturen wie der Eisenbahn verwendet werden.
Die Prozesskostenrechnung wurde im Jahr 2001 im Unternehmen eingeführt, als es dringend notwendig war, Methoden zu entwickeln, um dem zunehmenden Wettbewerb in der Branche zu begegnen und effizientere Buchführungstechniken für eine bessere Leistung einzusetzen. Das ursprüngliche System basierte vor allem auf dem Stundensatz, bei dem die Kosten auf die Produktionslinien verteilt wurden.
Dieses System war weitgehend ineffizient, da es das Unternehmen daran hinderte, wettbewerbsfähige Preisstrategien zu verfolgen. Die Prozesskostenrechnung wurde daher in den ersten Monaten des Jahres 2009 in der Abteilung für das erste Produkt eingeführt, wobei das Hauptziel für die Einführung der Kalkulationstechnik darin bestand, genaue Informationen über die Produktkosten zum Zwecke der Kostenkontrolle zu erhalten (Liu und Pan 2007).
Bei der Einführung der Prozesskostenrechnung wurden die Dienste eines Implementierungsteams in Anspruch genommen, dessen Hauptaufgabe darin bestand, die vorhandenen Mitarbeiter in der Anwendung des Systems zu schulen und ein ABC-Konzeptmodell zu erstellen. Die letztgenannte Aufgabe wurde mit Ausnahme der allgemeinen Verwaltungs- und Finanzausgaben, die einen überwältigenden Anteil von etwa 77 % des gesamten Kostenbudgets ausmachten, effektiv durchgeführt.
Aufgrund der Tatsache, dass die Hemmschwelle in der Organisationsstruktur gestiegen war, beschloss das Implementierungsteam, das ABC-Konzeptmodell auf der Grundlage der Anzahl der Mitarbeiter zu entwickeln, die in jeder bestimmten Tätigkeit (als vorübergehende Maßnahme) eingesetzt wurden (Liu und Pan 2007).
Aus dieser Analyse geht hervor, dass die Geschäftstätigkeit des Unternehmens in Chinas schnelllebigem Geschäftsumfeld eine Herausforderung für die allgemeine Umsetzung des ABC-Modells darstellte, da es schwierig war, es auf einem aktuellen Stand zu halten. In der Tat weisen ähnliche Forschungsstudien darauf hin, dass viele weitere Unternehmen mit den gleichen Herausforderungen konfrontiert sind, insbesondere bei der Identifizierung eines guten Kostentreibers für die Anwendung des ABC-Modells, da einige dieser Kostentreiber nach einem bestimmten Zeitraum veraltet sind (Liu und Pan 2007).
Liu und Pan (2007) erklären weiter, dass die gleiche Situation in einer Reihe westlicher Volkswirtschaften zu beobachten ist, wo viele Unternehmen ihre ABC-Implementierungsprozesse aufgrund der Unbeständigkeit der Wirtschaft aufgeben mussten.
Nachdem das Modell auf der Zahl der Beschäftigten basierte, musste das Modell der Prozesskostenrechnung computerisiert werden, wofür eine spezielle chinesische Software ausgewählt wurde.
Während des Einführungsprozesses führte jedoch die mangelnde Erfahrung im Umgang mit solchen Softwareerweiterungen zu erheblichen konzeptionellen Fehlern, die die Aktivitäten des Prozesses zur Einführung der Prozesskostenrechnung fast zum Erliegen brachten. Das Unternehmen musste sich daher an den Leiter des Teams für die Einführung der Prozesskostenrechnung wenden, um die Situation zu beurteilen und mögliche Abhilfemaßnahmen zu finden.
Der Teamleiter tat dies, und nachdem er die Gründe des Unternehmens ermittelt hatte, verlief das Projekt reibungslos. Das Unternehmen war also in der Lage, monatliche Berichte zur Prozesskostenrechnung zu erstellen, aber es war eine große Herausforderung, die ABC-Software mit anderen, bereits existierenden Computerprogrammen zu ergänzen. Aus dieser Analyse geht hervor, dass in der Produktimplementierungsphase der ABC-Implementierung ein hoher Bedarf an technischem Fachwissen besteht, um die Probleme der Funktionalität und Kompatibilität zu lösen.
Diese Tatsache wird auch von Baker (1998, S. 257) unterstützt, der bekräftigt, dass der Beitrag von technischem Fachwissen für die erfolgreiche Umsetzung von ABC insgesamt entscheidend ist. Das technische Fachwissen, das in dem obigen Szenario zum Ausdruck kam, war charakteristisch für den Beitrag des Teamleiters zur Rettung der Situation (ABC-Einführung).
Was die Funktionalität und die Kompatibilität betrifft, so ist zu verstehen, dass die Inkompatibilität des ABC-Systems mit anderen Computersystemen für andere Mitarbeiter des Unternehmens (z. B. in der Lagerabteilung oder in der Finanzabteilung) ein Problem darstellen könnte, da es in der Regel zu einer erhöhten Arbeitsbelastung kommt, wenn die Mitarbeiter die von den Führungskräften an der Front in das ABC-System eingegebenen Daten doppelt überprüfen müssen.
Um die Mitarbeiter und das Personal für das neue ABC-System zu sensibilisieren, beschloss die XU JI Electrical Company Limited, die Technik der formellen Feedback-Sitzungen anzuwenden (Liu und Pan 2007). Diese Technik wurde erfolgreich eingesetzt, um den Mitarbeitern die Vorteile des Systems zu verdeutlichen; ein Prozess, der letztlich zu einer großen Zufriedenheit unter den Mitarbeitern des Unternehmens führte.
Bei den Managern an der vordersten Front war jedoch ein gewisser Unmut zu beobachten, der sich vor allem auf den hohen Aufwand bei der Eingabe von Daten in das System bezog. Nach weiteren Treffen wuchs jedoch das Verständnis der Führungskräfte.
Die Verbindung zwischen der ABC-Implementierung und den Leistungsmaßnahmen wurde bei der Analyse im Hinblick auf künftige Umsetzungsüberlegungen des Projekts als größter Anlass zur Besorgnis identifiziert, was als zukünftiger Diskussionspunkt angesehen wurde.
Aus dieser Analyse geht hervor, dass die Einbeziehung der Mitarbeiter der unteren und oberen Ebene in den Umsetzungsprozess entscheidend für die Akzeptanz der Kostenrechnungstechnik war.
Obwohl es erhebliche Einwände von Seiten der Führungskräfte gab, wurden die Führungskräfte durch anschließende Diskussionen, die darauf abzielten, die Mitarbeiter zu überzeugen, mit ins Boot geholt. Diese Analyse zeigt, dass eine ständige Kommunikation zwischen allen Beteiligten im Unternehmen die Wahrscheinlichkeit erhöht, dass die Veränderungen im Unternehmen angenommen werden.
Globale Elektronik GmbH
Global electronics Inc ist ein Unternehmen, das sich auf die Herstellung von Leistungshalbleitern für Signalverarbeitungs- und Leistungssteuerungsanwendungen spezialisiert hat. Viele seiner Produkte werden auch in Antiblockiersystemen, Airbag-Systemen, Computertastaturen, Modems und dergleichen verwendet.
Gegen Ende des Jahres 1999 hatte das Unternehmen einen erheblichen Umsatzrückgang zu verzeichnen, der zu großen Spannungen innerhalb des Unternehmens führte (im Hinblick auf die langfristigen Aussichten für den Fortbestand des Unternehmens) (Juras 2003, S. 1). Um hier Abhilfe zu schaffen, beschloss das Unternehmen, das System der Prozesskostenrechnung anzuwenden, um die Effizienz des Unternehmens aufrechtzuerhalten.
Generell war das Unternehmen bei der Einführung des ABC-Systems sehr erfolgreich, weil der neue Manager, Chris Richards, über gute Kenntnisse im ABC-Bereich verfügte. Dies war der erste Schritt, der aus den Erfahrungen des Unternehmens bei der Einführung des ABC-Systems gelernt werden konnte, denn der neue Manager des Unternehmens brachte viel technisches Fachwissen mit, das bei der Einführung des ABC-Modells genutzt werden konnte.
Ganz allgemein zeigt diese Analyse, dass der Import von nützlichem technischem Fachwissen ein positiver Schritt ist, um eine reibungslose Umsetzung des ABC zu gewährleisten.
Es ist auch wichtig zu erwähnen, dass es für das Unternehmen gut ist, jemanden zu haben, der über umfangreiche Erfahrungen mit der Einführung von ABC verfügt und den Prozess anführt. Es wurde auch beobachtet, dass die Aufklärung über das neue Modell (ABC) und die Aufgabe, die Gedanken des Managements auf das neue Modell zu lenken, weiterhin ihm (Chris Richards, dem neuen Manager) zugeschrieben wurde. Im Grunde genommen ist die Zustimmung des Managements auf seinen Einfluss zurückzuführen.
Diese Analyse ist für Unternehmen von wesentlicher Bedeutung, die Probleme damit haben, das Management dazu zu bringen, neue Veränderungen im Unternehmen anzunehmen. Grundsätzlich ist es wichtig zu wissen, dass es ein Vorteil ist, jemanden mit beträchtlicher Erfahrung im Bereich ABC im Führungsteam zu haben, um das gesamte Führungsteam dazu zu bringen, Veränderungen im Unternehmen zu akzeptieren.
Ein weiterer Grund für die reibungslose Umsetzung des Modells wird in der Betriebskapazität des Unternehmens gesehen. Der Produktionsleiter des Unternehmens (zitiert in Juras 2003, S. 2) bestätigte dies:
“Das Wichtigste, was für uns sprach, war der “Dringlichkeitsfaktor”. Ich glaube wirklich, dass die Leute uns nicht zugehört hätten, wenn wir eine Umsatzrendite von 10 Prozent erzielt hätten. Betriebsverluste von 100 Millionen Dollar lassen die Leute aufhorchen”.
Darüber hinaus wurde bei der erfolgreichen Umsetzung des ABC-Modells schnell ein Lenkungsausschuss gebildet, der die meisten Mitglieder aller Abteilungen des Unternehmens umfasste.
Die Mitglieder kamen aus den Finanzausschüssen, der Produktentwicklung, dem Betriebsmanagement und anderen funktionalen Teams des Unternehmens, aber es wurde auch zusätzliche Unterstützung von externen Organisationen gesucht, um das Unternehmen in die Lage zu versetzen, das ABC-Modell effektiv umzusetzen (Juras 2003, S. 2). Durch die Einbeziehung von Mitgliedern aus verschiedenen Abteilungen des Unternehmens wurde sichergestellt, dass der Lenkungsausschuss in Bezug auf den Beitrag der Mitglieder ganzheitlich war, da alle Abteilungsmitglieder die meisten Funktionsbereiche des Unternehmens repräsentierten.
Es ist auch wichtig, den Beitrag des Lenkungsausschusses bei der Umsetzung des ABC-Modells zu erwähnen, da er eine entscheidende Rolle im gesamten Prozess spielte. Der Lenkungsausschuss definierte im Wesentlichen die Aufgaben der einzelnen Abteilungen des Unternehmens, wies die Ressourcenkosten den spezifischen Aktivitäten zu und legte die Aktivitätsfaktoren sowie andere technische Bereiche des ABC-Implementierungsmodells fest (es ist wichtig zu erwähnen, dass alle Funktionsmanager des Unternehmens den Lenkungsausschuss unterstützten) (Juras 2003, S. 1).
Aus dieser Analyse geht hervor, dass ein Lenkungsausschuss für die erfolgreiche Umsetzung des ABC-Modells von entscheidender Bedeutung ist, da die oben genannten Aufgaben in der Entwurfsphase der Umsetzung des ABC-Modells eine Schlüsselrolle spielen (Salvendy 2001, S. 2319). Daher ist es für Organisationen, die Probleme haben, über die Entwurfsphase des ABC-Modells hinauszugehen, von entscheidender Bedeutung, einen Lenkungsausschuss zu haben, der auf die Moderation der in dieser Phase zu erledigenden Aufgaben spezialisiert ist.
Auch der Manager von Global Electronics bestätigte, dass die Festlegung kurzfristiger Ziele während der Einführung des ABC-Modells für einen reibungslosen Ablauf der Prozessimplementierung unerlässlich war (Juras 2003, S. 3). Die kurzfristigen Ziele, die für die Einführung des ABC-Modells festgelegt wurden, sollten die Genauigkeit der Produktkosten verbessern und den Produktmix des Unternehmens optimieren. Es wurde auch ein langfristiges Ziel festgelegt, das darin bestand, das Unternehmen in ein langfristiges Kriterium für das Management der Prozesskostenrechnung zu überführen.
Dies ist auch ein weiterer Hinweis, den sich Organisationen zu Nutze machen können, die Probleme bei der Umsetzung des ABC-Modells haben, denn viele verstehen die kurz- und langfristigen Ziele der Umsetzung des ABC-Modells gar nicht erst. Die Festlegung klarer kurz- und langfristiger Ziele ist daher für die gesamte Umsetzung des ABC-Modells von entscheidender Bedeutung, da sie die Organisation während der Umsetzung in die richtige Richtung lenkt.
Die Integration des neuen ABC-Modells mit anderen bestehenden Systemen war ebenfalls eine schwierige Angelegenheit für das Unternehmen, aber es gelang ihm, das ABC-Modell offline einzuführen, d. h. das System wurde getrennt von dem zuvor bestehenden arbeitsbezogenen Standardkostenrechnungssystem verwaltet.
Auf die gleiche Weise wurde das neue Modell auch getrennt vom Finanzberichtssystem verwaltet. Allerdings war es für das Unternehmen recht schwierig, das Offline-System aufrechtzuerhalten, da es Probleme mit dem Verhalten der Mitarbeiter und andere Probleme gab, die sich aus früheren negativen Erfahrungen mit dem PUC-Prozess ergaben, an dem das Unternehmen beteiligt war. Ein Teil dieses Problems wurde von Juras (2003) folgendermaßen zusammengefasst:
“Das Problem bei einem nicht integrierten Ansatz, auch wenn er sicherlich viel einfacher und weniger risikoreich ist, ist die Frage, wie man das Verhalten beeinflussen kann. … Sie können zum Beispiel die Marketingorganisation nicht auf der Grundlage der Erzielung einer gewünschten Bruttomarge führen, wenn sie sich auf gefälschte Kosten stützen, um Dinge zu verkaufen, die sie nicht verkaufen sollen… Aber wie motivieren Sie diese Leute, sich um die richtigen Produkte zu bemühen, wenn Sie hier einen Haufen Buchhalter sitzen haben, deren Wissen aus einem Offline-System stammt, das niemand sonst kennt?” (S. 3).
Diese Erfahrung hat gezeigt, dass das Unternehmen trotz der Tatsache, dass es ein Mittel zur Lösung des Problems der Einführung des ABC-Modells hatte, immer noch erhebliche Schwierigkeiten hatte, die Strategie auf Dauer durchzuhalten.
Die Hauptursache für dieses Problem ist die Tatsache, dass die Organisation es versäumt hat, den verhaltensbezogenen Aspekt bei der Umsetzung dieser Strategie zu berücksichtigen. Aus dieser Analyse geht hervor, dass die Nichtberücksichtigung der Verhaltensaspekte bei der Umsetzung des ABC-Modells in der Organisation die gesamte Strategie letztendlich unbrauchbar machen kann.
Im Großen und Ganzen verlief der ABC-Implementierungsprozess wie geplant und innerhalb eines neunmonatigen Zeitplans, aber dieser reibungslose Übergang konnte auf die Einbeziehung von Aktivitäten in das Kostenmodell zurückgeführt werden, die einen starken Einfluss auf strategische Produktpreis- und Mixentscheidungen hatten (Juras 2003, S. 3).
Die Einbindung eines zentralen Projektteams trug ebenfalls wesentlich zur Koordinierung der Aktivitäten bei, die im Rahmen des Umsetzungsprozesses durchgeführt wurden. Dieses Team trug entscheidend dazu bei, dass in allen Betrieben ein Gefühl der Konsistenz herrschte. Es wurde auch festgestellt, dass der Top-Bottom-Ansatz für die Implementierung des ABC-Modells als angemessen erachtet wurde, da ein solches Modell im Wesentlichen darauf abzielte, den Mitarbeitern der unteren Ebenen die Vorteile des ABC-Modells zu vermitteln.
Darüber hinaus wurde festgestellt, dass das ABC-Modell im Wesentlichen in der Unternehmenszentrale ausgebrütet wurde und dass es die Aufgabe der Unternehmensleitung war, die Idee an die Manager und Mitarbeiter der unteren Ebenen weiterzugeben (unabhängig von deren persönlichen Entscheidungen) (Juras 2003, S. 3). Interessanterweise wurde der Versuch des Projektteams des Unternehmens, den Betriebsleiter zu schulen, vom Manager des Unternehmens als ineffektiv kritisiert, weil er behauptete, dass:
“Als wir zu den Betrieben gingen, um eine Schulung durchzuführen, war es wie eine Wirbelwindtour; wir zeigten ihnen einfach ein paar Diagramme und sagten, jetzt setzt euch hin und wir werden euch ein paar Fragen stellen… Ich glaube, wir haben uns nicht in die Lage unserer internen Kunden versetzt. Wir schenkten ihren konstruktiven Anliegen und ihrem Bedürfnis, das ABC wirklich zu verstehen, sehr wenig Aufmerksamkeit.
Schlussfolgerung
Diese Studie zeigt die Herausforderungen und Erfolge bei der Einführung von ABC durch zwei Unternehmen in Schwellenländern auf. Es wird deutlich, dass Unternehmen in Schwellenländern erhebliche Probleme haben, das ABC zu akzeptieren, da es sich nicht um ein bereits eingeführtes Modell handelt.
Die Einsetzung eines Lenkungsausschusses und die Inanspruchnahme einer externen Agentur (mit umfassender Erfahrung in der ABC-Einführung) sind eine gute Strategie, um die bestehenden Managementteams zur Akzeptanz der Veränderungen zu bewegen. Wir haben auch gesehen, dass es für die Unternehmen eine große Herausforderung ist, das ABC mit den bereits vorhandenen Computeranwendungen zu ergänzen, und wir sehen, dass die Inanspruchnahme von technischem Fachwissen dabei ein guter Schritt ist, um einen reibungslosen Übergang zum ABC zu gewährleisten, ohne dass es zu betrieblichen Problemen kommt.
Wir sehen auch, dass klar gesetzte Ziele ein wichtiges Instrument sind, um die Umsetzung des ABC-Modells in die richtige Richtung zu lenken. Diese Beobachtung ist insofern kritisch, als viele Unternehmen die ABC-Implementierung aufgeben, weil sie sich nicht im Klaren darüber sind, wie wichtig die Einführung des ABC-Modells überhaupt ist.
Generell lässt sich feststellen, dass die Annahme einer Top-Bottom-Implementierungsstrategie ebenfalls wichtig ist, um eine wirksame Umsetzung des ABC-Modells zu gewährleisten. Burke (2006) bestätigt diese Tatsache und deutet an, dass die Top-Bottom-Implementierungsstrategie wichtig ist, weil die Entscheidung zur Einführung eines ABC-Modells normalerweise in der Unternehmenszentrale getroffen wird und viele Organisationen von den Managern erwarten, dass sie die Zustimmung der Mitarbeiter sicherstellen, damit die Umstellung ein Erfolg wird.
Zusammenfassend lässt sich sagen, dass Unternehmen, die in Schwellenländern tätig sind, bei der Umstellung von den alten Rechnungslegungsmodellen auf das ABC mit Herausforderungen konfrontiert sind und daher taktische Strategien angenommen werden müssen, um einen reibungslosen Übergang von den alten Rechnungslegungsmodellen zu den neuen Modellen zu gewährleisten.
Referenzen
Armstrong, M. (2006) A Handbook Of Management Techniques: A Comprehensive Guide To Achieving Managerial Excellence And Improved Decision Making. London, Kogan Page Publishers.
Baker, J. (1998) Activity-Based Costing and Activity-Based Management for Health Care. London, Jones & Bartlett Learning.
Burke, L. (2006) CIMA Learning System 2007 Management Accounting Decision Management. London, Butterworth-Heinemann.
Hu, Y. M. (2001) Die spontane Entstehung und Entwicklung von ABC, ABM in chinesischen Organisationen. Accounting Research (China), 3, 33-38.
Juras, E. (2003) Global Electronics, Inc: ABC-Implementierung und der Änderungsmanagementprozess. (Online) Web.
Liu, L. Y. J. und Pan, F. (2007) The implementation of Activity – Based Costing in China: An innovation action research approach. The British Accounting Review, 39, 249 – 264.
Panda, N. (1999) Activity Based Costing For Indian Industries. Neu Delhi, Mittal Publications.
Salvendy, G. (2001) Handbook of Industrial Engineering: Technology and Operations Management. London, Wiley-IEEE.